Wanneer kunt aanspraak maken op zgn. moratoriumintresten?

1. Inleiding

Bij een terugbetaling van belastingen worden in principe moratoriumintresten betaald.

De Administratie heeft een circulaire gewijd aan de (niet-)toekenning van moratoriumintresten (Circulaire AAFisc Nr. 40/2016 (nr. Ci.701.539) d.d. 02.12.2016).

Voor een commentaar op de wijzigingen inzake moratoriumintresten ingevolge de Wet van 25.12.2017 op de hervorming van de vennootschapsbelasting, zie Circulaire 2018/C/2 van 12.01.2018 betreffende de nalatigheidsinteresten en de moratoriumintresten inzake inkomstenbelastingen – Wijzigingen aangebracht door de wet van 25 december 2017 tot hervorming van de vennootschapsbelasting.

Voor een commentaar op de wijzigingen inzake moratoriumintresten ingevolge de Wet van 11.02.2019 houdende fiscale, fraudebestrijdende, financiële alsook diverse bepalingen (BS 22.03.2019), zie Circulaire 2019/C/105 van 14.10.2019 betreffende de nieuwe bepalingen inzake moratoriumintresten, besproken door VAN DYCK, J., ‘Moratoriumintresten: bezwaar geldt altijd als “ingebrekestelling”‘, Fiscoloog 2019, nr. 1629, p. 1..2. Wanneer wel?

2. Definitie

2.1. Algemeen

Moratoriumintresten zijn intresten die de staat toekent bij terugbetaling van een ‘teveel’ aan belastingen.

Bij terugbetaling van belastingen, voorheffingen, voorafbetalingen, nalatigheidsintrest, belastingverhogingen of administratieve boeten wordt een moratoriumintrest toegekend tegen een rentevoet zoals bepaald overeenkomstig het tweede lid, te rekenen van de eerste dag van de maand volgend op die waarin de Administratie in gebreke werd gesteld door een aanmaning of door een andere daarmee gelijkstaande akte (artikel 418, eerste lid WIB 92, zoals gewijzigd door de Wet van 25.12.2017 tot hervorming VenB – BS 29.12.2017).

Die intrest wordt per kalendermaand berekend op het bedrag van elke betaling, afgerond op het lagere veelvoud van 10 euro; de maand waarin de terugbetaling wordt voldaan, wordt niet meegerekend (artikel 418, tweede lid WIB 92, zoals gewijzigd door de Wet van 25.12.2017 tot hervorming VenB – BS 29.12.2017).

2.2. Ingevolge procedure voor onderling overleg

De terugbetaling van de Belgische belasting bij de afloop van een procedure tot onderling overleg geeft recht op een betaling van moratoriumintresten, vastgesteld volgens de huidige Belgische wetgeving (Circulaire 18.10.2016 FAQ Onderling overleg en APA’s, nr. 8).

Zie ook Circulaire 2018/C/27 van 07.03.2018 met betrekking tot de regels voor geschillenbeslechting in verband met de toepassing van internationale belastingverdragen.

Wat betreft de datum van ingebrekestelling blijkt uit de Memorie van Toelichting bij de Wet van 25.12.2017 tot hervorming van de vennootschapsbelasting (Parl. St. 2017-2018, DOC 54 2864/001, p. 120) dat de datum die in aanmerking moet worden genomen, de datum is waarop de belastingplichtige duidelijk te kennen heeft gegeven dat hij vermindering en gedeeltelijke of volledige terugbetaling van de in België opgestelde aanslag wenst.

Soms geen moratoriumintresten na onderling akkoord

In sommige gevallen dient, in het kader van het akkoord, Belgische belasting te worden terugbetaald ingevolge een taxatie in het buitenland. Hoewel mag worden aangenomen dat er te veel Belgische belastingen werden betaald, was dat laatste wel het gevolg van het feit dat de belastingplichtige dat zo had aangegeven. In de praktijk wordt in dergelijke gevallen soms overeengekomen met de belastingplichtige dat aan België geen moratoriumintresten worden toegekend.

2.3. Onroerende voorheffing

Volgens rechtspraak van het Hof van Cassatie, is de onroerende voorheffing een belasting in de zin van artikel 418 WIB 92 (zie Circulaire AAFisc nr. 40/2016 (nr. Ci.701.539) d.d. 02.12.2016, randnummer 7).

2.4. Ingekohierde voorheffingen

Het Hof van Cassatie heeft beslist dat de bedrijfsvoorheffing en de roerende voorheffing die wegens niet-betaling binnen de wettelijke termijn is ingekohierd, eveneens een belasting is in de zin van artikel 418 WIB 92 (zie Circulaire AAFisc nr. 40/2016 (nr. Ci.701.539) d.d. 02.12.2016, randnummer 7, derde en vierde lid).

2.5. Verjaarde belastingen

De terugbetaling van een verjaarde belastingschuld gebeurt ook met moratoriumintresten.

Voorbeeld terugbetaling verjaarde belastingschuld – onverschuldigde betaling – met MI

Volgens cassatie moeten moratoriumintresten worden toegekend telkens wanneer een door de Staat onterecht ontvangen som die door de Belastingadministratie is ingehouden [...] aan de belastingplichtige wordt terugbetaald, ongeacht de reden waarom de terugbetaling van de ingekohierde belasting en de aankleven daarop moet gebeuren.

Het onderdeel dat ervan uitgaat dat geen moratoriumintresten verschuldigd zijn op grond van artikel 308 WIB 64 omdat een teruggave van belastingen enkel kan gebeuren bij ontheffing na bezwaar van de belastingplichtige, in het kader van een ambtshalve ontheffing of in geval van teruggave bij kohier, faalt naar recht (Cass., 14.12.2018, F.14.0111.N).

2.6. Strijdig met EU-richtlijn geïnde belastingen

Er is gevonnist dat moratoriumintresten verschuldigd zijn op de terugbetaling van belastingen die werden geïnd in strijd met een EU-richtlijn. Er wordt ook kapitalisatie toegestaan (geen toepassing van artikel 418 WIB 92) (Brussel 28.03.2023, 2017/AF/230).

3. Wanneer niet

3.1. Overzicht

Geen moratoriumintresten worden toegekend (artikel 419, eerste lid WIB 92, zoals gewijzigd door de Wet van 11.02.2019 houdende fiscale, fraudebestrijdende, ... bepalingen – BS 22.03.2019):

1. wanneer deze geen 5 EUR per maand bedraagt, per aanslag, voor eenzelfde aanslagjaar;
2. wanneer de terugbetaling voortvloeit uit de kwijtschelding of de vermindering van een boete of een belastingverhoging toegekend als genademaatregel;
3. in geval van terugbetaling van het overschot van bedrijfsvoorheffing, roerende voorheffing of voorafbetalingen aan de verkrijger van de inkomsten, uiterlijk op het einde van de tweede maand die volgt op de maand waarin de aanslagtermijn vermeld in artikel 359 of in artikel 353is verstreken (te weten: 30 juni van het jaar dat volgt op dat waarnaar het aanslagjaar wordt genoemd met een minimum van zes maanden vanaf de datum waarop de aangifte bij de bevoegde taxatiedienst is toegekomen);
4. in geval van terugbetaling van als roerende voorheffing of als bedrijfsvoorheffing gestorte bedragen aan de in de artikelen 261 en 270 bedoelde schuldenaars ervan;

4/1° in geval van terugbetaling van belasting met toepassing van artikel 375/1;

5. in geval van terugbetaling van voorafbetalingen met toepassing van artikel 376, § 4;
6. wanneer de Administratie redelijkerwijze in de onmogelijkheid verkeerde om de terugbetaling te voldoen, wegens onder meer de afwezigheid van gegevens over de identiteit of de bankgegevens van de begunstigde of begunstigden en dit tijdens de periode die zich uitstrekt van de eerste dag van de maand volgend op die waarin de terugbetaling zou moeten zijn voldaan als de Administratie over de noodzakelijke gegevens had beschikt tot het einde van de tweede maand volgend op die waarin de ingebrekestelling werd verstuurd aan de Administratie, en op voorwaarde dat die onmogelijkheid ophield te bestaan (inwerkingtreding: op de vanaf 01.01.2018 ingekohierde aanslagen).

Over de situatie zoals voorzien in artikel 419, eerste lid, 6° WIB 92, zie ook Circulaire 2019/C/105 van 14.10.2019, randnummer 25 en VAN DYCK, J., ‘Moratoriumintresten: bezwaar geldt altijd als ‘ingebrekestelling’’, Fiscoloog 2019, nr. 1629, p. 1.

Wanneer de terugbetaling plaatsheeft na het verstrijken van de in het eerste lid, 3° vastgestelde termijn, is de moratoriumintrest verschuldigd vanaf de eerste dag van de maand volgend op die waarin de Administratie in gebreke werd gesteld door een aanmaning of door een andere daarmee gelijkstaande akte (artikel 419, tweede lid WIB 92, zoals gewijzigd door de Wet van 25.12.2017 tot hervorming VenB – BS 29.12.2017).

Vóór aanslagjaar 1999 waren geen moratoriumintresten verschuldigd op de teruggave van voorheffingen omdat de Administratie van oordeel was dat deze niet het karakter hadden van belastingen. De rechtspraak is van oordeel dat een voorheffing wél het karakter heeft van een belasting vanaf het moment van storting wanneer er geen mogelijkheid is tot teruggave of verrekening. Dit laatste is het geval wanneer de inkomsten waarop de voorheffing werd ingehouden worden toegekend aan een belastingplichtige onderworpen aan de rechtspersonenbelasting of aan de belasting van niet-inwoners (als niet regulariseerbaar). In dat geval zijn wél moratoriumintresten verschuldigd op de terugbetaling van de voorheffing (Antwerpen 03.01.2012, 1998/FR/514).

3.2. Minimum van 5 EUR per maand

Het voormelde minimumbedrag van 5 EUR per maand wordt bereikt bij een terugbetaling van 857 EUR.

Per aanslag …

In de administratieve commentaar lezen we dat het minimumbedrag wordt bereikt ‘als gevolg van eenzelfde beslissing of eenzelfde ingekohierde aanslag, voor eenzelfde belastingplichtige, voor eenzelfde aanslagjaar en per aanslag’ (Com.IB 418/9).

Met andere woorden, als de Administratie een terugbetaling moet doen van verschillende aanslagen, zal de 5 EUR per maand per aanslag worden berekend, en niet op grond van het totale terug te betalen bedrag.

Deze berekeningswijze wordt gevolgd in de rechtsleer (S. De Raedt, ‘Intresten bij het betalen en terugkrijgen van belastingen’, Gent, Larcier, 2006, nr. 307, 124 en nr. 317, 129).

… of globaal (bv. een beslissing of rechterlijke uitspraak over twee aanslagjaren samen)

Het hof van beroep van Antwerpen is het met deze visie niet eens, en beslist dat de moratoriumintresten niet per afzonderlijke aanslag, maar op het geheel van de door de staat terug te betalen belastingen moet worden berekend, op grond van het feit dat in de artikelen 418 en 419 WIB 92 en in de voorbereidende werken bij deze teksten nergens te lezen staat dat de moratoriumintresten per aanslag moeten worden berekend (Antwerpen 08.01.2013, Fiscale koerier 2013/10, p. 496-498, bevestigd door Cass. 22.05.2015, F.13.0114.N).

Op de vanaf 01.01.2018 ingekohierde aanslagen

Vanaf de voormelde aanslagen is het voormelde administratieve standpunt wettelijk verankerd in artikel 419, eerste lid, 1° WIB 92.

3.3. Commentaar bij artikel 419, eerste lid, 2° WIB 92 (boete, belastingverhoging)

Alleen de kwijtschelding of vermindering die is toegekend als genademaatregel wordt bedoeld in artikel 419, 2° WIB 92.

Voor meer over de mogelijkheid tot kwijtschelding bij genademaatregel, zie 8.3. Genademaatregel – kwijtschelding van belastingverhogingen en fiscale administratieve boetes.

De kwijtschelding of vermindering die door een fiscale rechter, om welke reden ook wordt toegekend, kan nooit als een gratieverlening worden beschouwd als bedoeld in artikel 419, 2° WIB 92 (maar een toepassing van de fiscale wetgeving of van de rechtsbeginselen die in deze materie van toepassing zijn) (zie Circulaire AAFisc Nr. 40/2016 (nr. Ci.701.539) d.d. 02.12.2016, randnummer 8).

3.4. Commentaar bij artikel 419, eerste lid, 3° WIB 92 (binnen termijn artikelen 359 en 353)

3.4.1. Principe

De in artikel 419, eerste lid, 3° WIB 92 vastgestelde termijn is bedoeld voor de voor de eerste keer verrekende voorheffingen die niet opgenomen waren in het eerste aanslagbiljet (niet-verrekende rv). Als het gaat om voorheffingen die al met een eerste aanslag verrekend waren (verrekende rv), en die door een verlaging van de belastbare grondslag terugbetaalbaar worden, begint de termijn te lopen vanaf de maand na uitvoerbaarverklaring van de verrekenende aanslag (cf. instructie 27 nr. 57-58 van 08.10.2001, nr. 46, niet gepubliceerd).

Omgekeerd impliceert artikel 419, eerste lid, 3° WIB 92 dat deze wettelijke bepaling tot gevolg heeft dat, wanneer de Administratie geen aanslag vestigt binnen de gewone aanslagtermijnen (artikel 353 en 359 WIB 92), moratoriumintresten verschuldigd zijn wanneer overschotten van voorafbetalingen of bedrijfsvoorheffing of roerende voorheffing worden terugbetaald aan de verkrijger van de inkomsten (zie Circulaire AAFisc Nr. 40/2016 (nr. Ci.701.539) d.d. 02.12.2016, randnummer 9).

3.4.2. Vestiging aanslag vereist – quid indien geen aanslag gevestigd?

Uit een vonnis en uit de syntheseconclusies van de Belgische staat blijkt dat de Administratie ervan uitgaat dat voorheffingen die niet werden verrekend in een tijdig ingekohierde aanslag onder de algemene bepaling van artikel 418 WIB 92 vallen. Artikel 419 WIB 92 kan niet worden toegepast omdat dit artikel een tijdige inkohiering veronderstelt (in de conclusies wordt verwezen naar D. DESCHRIJVER, ‘Bedrijfsvoorheffing’, p. 89; Cass. 30.05.1991; Cass. 17.10.1991) (Rb. Brussel 09.10.2017, 2016/1932/A).

Contra:

Er is gevonnist dat ook als er geen aanslag werd gevestigd, de bedrijfsvoorheffing onder de toepassing van artikel 419, eerste lid, 3° WIB 92 valt en de moratoriumintresten dus slechts berekend worden vanaf 01.09 (Brussel 07.12.2012, 2010/1546).

3.5. Commentaar bij artikel 419, eerste lid, 4° WIB 92 (terugbetaling aan schuldenaar)

3.5.1. Principe

Er worden dus geen moratoriumintresten toegekend in geval van terugbetaling van als roerende voorheffing of als bedrijfsvoorheffing gestorte bedragen aan de in de artikelen 261 en 270 bedoelde schuldenaars ervan.

Deze uitsluiting heeft tot doel (ratio legis) te vermijden dat een schuldenaar van de voormelde voorheffing:

• hetzij met opzet (te veel) voorheffing zou inhouden en doorstorten uit opportunistische overwegingen, met name om later de voorheffing terug te vorderen met moratoriumintresten;
• hetzij per vergissing (te veel) voorheffing zou inhouden en doorstorten, waarbij het idee is dat de overheid niet moet boeten voor de vergissing van de belastingplichtige door moratoriumintresten te moeten toekennen.

In een cassatiearrest (Cass. 19.06.2015, F.13.0056.N, randnr. 4) staat te lezen (noteer dat in het arrest sprake is van artikel 419, eerste lid, 1°; dit wordt verklaard door het feit dat de inhoud van het actuele artikel 419, eerste lid, 4° WIB 92 in de betrokken aanslagjaren (94 tot 96) opgenomen was in het toenmalige artikel 419, eerste lid, 1° WIB 92):

• Uit de wetsgeschiedenis blijkt dat de in artikel 419, eerste lid, 1° WIB 92 (nu: artikel 419, eerste lid, 4° WIB 92) bepaalde uitzondering op de verplichting van de staat om moratoire intrest aan de belastingschuldige toe te kennen telkens als de staat een gekweten belasting moet terugbetalen, wordt verantwoord vanuit de gedachte dat de saat niet moet instaan voor vergissingen bij de storting van een voorheffing.
• Uit artikel 419, eerste lid, 1° WIB 92 (nu: artikel 419, eerste lid, 4° WIB 92) volgt dat de staat geen enkele intrest verschuldigd is bij de terugbetaling van voorheffingen wanneer de schuldenaar spontaan meer betaald heeft dan hij verschuldigd was.

Het principe dat geen moratoriumintresten verschuldigd zijn wanneer de schuldenaar ‘spontaan meer heeft betaald dan hetgeen hij verschuldigd was’, wordt nogmaals bevestigd door GwH 19.12.2013, 176/2013, randnr. B.6.

Voorbeeld terugbetaling bv zonder mi – vrijstelling voor onderzoek en ontwikkeling – bezwaar tegen eigen aangifte

In een casus waarbij een belastingplichtige bezwaar heeft aangetekend tegen haar eigen aangifte en storting van bedrijfsvoorheffing in het kader van de gedeeltelijke vrijstelling van doorstorting van bv in het kader van onderzoek en ontwikkeling, krijgt de belastingplichtige ten gronde gelijk, maar is beslist dat de terugbetaling van de bv dient te gebeuren zonder moratoriumintresten in toepassing van artikel 419, eerste lid, 4° WIB 92, onder verwijzing naar de voormelde cassatierechtspraak en rechtspraak van het Grondwettelijk Hof (Rb. Gent 21.09.2015, 13/4177/A, ten gronde beroep ingesteld door de Administratie; het beroep werd afgewezen; de moratoriumintresten zijn in beroep niet aan bod gekomen, Gent 24.01.2017, 2015/AR/3189).

In dezelfde zin, in gelijkaardige omstandigheden en ook geen mi, zie Rb. Leuven 07.12.2018, 17/832/A.

In dezelfde zin, in gelijkaardige omstandigheden en ook geen mi, zie Antwerpen 16.03.2021, 2019/AR/1643, zaak Worley/Jacobs.

Voorbeeld terugbetaling rv zonder mi – vrijstelling rv – terugbetaling ingehouden rv strijdig met EU-recht – onderscheid i.f.v. genieter

Er is gevonnist dat terecht geen moratoriumintresten werden toegekend met betrekking tot een terugbetaling van RV. De grief dat het niet redelijk verantwoord is om de toekenning van intresten te laten afhangen van wie de terugbetaling vraagt, wordt niet ingewilligd. De Administratie had reeds in 2013 kenbaar gemaakt per circulaire dat geen RV moest worden ingehouden, en toch heeft de BP beslist dat toch te doen voor de jaren 2013 tot 2017 (Rb. Antwerpen 12.03.2021, 19/3497/A (Sibelco), bevestigd door Antwerpen 27.09.2022, 2021/AR/711, cassatieberoep werd ingesteld).

3.5.2. Wél bij terugbetaling aan genieter

3.5.2.1. Principe

Inzake bv en rv kunnen zowel de schuldenaar als de genieter van de inkomsten terugbetaling vorderen van de voorheffing.

Het kan dus voorkomen dat terugbetalingen worden verricht aan de genieter van de inkomsten.

Gelet op de afwezigheid van een bepaling die afwijkt van artikel 418 WIB 92 worden er wel moratoriumintresten toegekend wanneer de roerende voorheffing wordt teruggestort aan de genieter van de inkomsten (en dus niet aan de schuldenaar ervan) (bv. Antwerpen 04.04.2017, 2015/AR/1742; Rb. Antwerpen 28.03.2022, 20/4730/A inzake Kuwait Petroleum (Q8); Rb. Brussel 14.11.2022, 2021/998/A, terugbetaling Belgische rv aan Amerikaanse beleggingsvennootschap).

3.5.2.2. Ook moratoriumintresten wanneer de genieter = de schuldenaar van de voorheffing

Soms is de genieter van de inkomsten de schuldenaar van de rv.

Deze gevallen staan opgesomd in artikel 262 WIB 92.

Gelet op het feit dat artikel 419, eerste lid, 4° WIB 92 verwijst naar de terugbetaling aan de in de artikelen 261 en 270 bedoelde schuldenaars, zijn wel moratoriumintresten verschuldigd bij terugbetaling aan de in artikel 262 WIB 92 bedoelde schuldenaars van de rv.

3.5.3. Terugbetaling als gevolg van een vernietigde wetsbepaling (fout bij overheid)

Het Grondwettelijk Hof heeft gevonnist dat artikel 419, alinea 1, 4° WIB 92 het gelijkheidsbeginsel schendt, als men ervan uitgaat dat het de belastingschuldige moratoriumintresten ontzegt op de teruggave van roerende voorheffing, wanneer aan de storting ervan een inmiddels door het Hof vernietigde wetsbepaling ten grondslag lag. In casu werd rv terugbetaald aan de vennootschap in vereffening die de voorheffing had ingehouden op de door haar uitgekeerde liquidatieboni (GwH 25.01.2007, 20/2007).

De redenering is dat de fout voor de onterechte inhouding bij de overheid ligt ingevolge de slechte wetgeving.

Voor een casus waarbij in 2013 een circulaire was gebracht stellende dat geen RV verschuldigd is in die welbepaalde situatie, en er in 2014 tot 2017 toch nog RV werd ingehouden, zie hiervoor, Sibelco-casus (Rb. Antwerpen 12.03.2021, 19/3497/A, bevestigd door Antwerpen 27.09.2022, 2021/AR/711).

3.5.4. Terugbetaling als gevolg van foute wetsinterpretatie – arrest van het Hof van Justitie (fout bij overheid)

Er is gevonnist dat moratoriumintresten moeten worden toegekend wanneer rv wordt terugbetaald aan de schuldenaar ervan in het kader van een door het Hof van Justitie vastgestelde verkeerde interpretatie van de Moeder-dochterrichtlijn (Antwerpen 03.06.2014, 2012/AR/2937).

De redenering is dat de fout voor de onterechte inhouding bij de overheid ligt ingevolge de slechte interpretatie van de Moeder-dochterrichtlijn. Het Hof van Justitie heeft de verantwoordelijkheid voor de dubbele belasting gelegd bij de staat waar de schuldenaar is gevestigd.

3.5.5. Terugbetaling als gevolg van onterechte betwisting van de terugbetaling door de Administratie (fout bij overheid)

3.5.5.1. Principe

Daar waar er een begrijpelijke ratio legis is voor het niet-toekennen van moratoriumintresten bij de terugbetaling van voorheffingen aan de schuldenaar ervan (nl. vermijden dat een BP bewust te veel BV zou betalen om dan terugbetaling te vragen met moratoriuminteresten), vervalt deze ratio vanaf het moment de terugbetaling wordt gevraagd en de Administratie ten onrechte de terugbetaling betwist en niet uitvoert. In die omstandigheden is het in lijn met de ratio legis dat vanaf de instelling van die (naar later uit de gerechtelijke uitspraak blijkt) ten onrechte betwisting wel intresten worden toegekend.

Voor een casus waarbij door het hof van beroep in die omstandigheden gerechtelijke intresten werden toegekend vanaf de betwisting, zie de rechtspraak bij de bespreking van de ‘gerechtelijke intresten’, hierna.

In de praktijk wordt geopperd dat vanaf het moment dat een spontaan ingehouden voorheffing wordt betwist door het indienen van een bezwaarschrift of een verzoek tot ontheffing van ambtswege, deze gedenatureerd wordt tot een onvrijwillig betaalde voorheffing. Een onvrijwillig betaalde voorheffing moet met een ingekohierde voorheffing worden gelijkgesteld (tot het inkohieren van een voorheffing wordt immers per definitie enkel door de Fiscale Administratie overgegaan als de schuldenaar de betaling niet vrijwillig verricht). Bijgevolg zouden moratoriumintresten verschuldigd zijn bij terugbetaling van een spontaan gestorte voorheffing vanaf het moment dat deze voorheffing wordt betwist.

Volgens ons is deze gelijkstelling bekritiseerbaar. Een ingekohierde bedrijfsvoorheffing wordt van meet af aan opgelegd door de Administratie, terwijl een betwiste spontaan gestorte bedrijfsvoorheffing enkel een eigen vergissing van de belastingplichtige probeert recht te zetten.

3.5.5.2. A contrario artikel 376, § 4 WIB 92?

In de praktijk wordt geredeneerd dat, omdat bij een ontheffing van ambtswege op grond van artikel 376, § 4 WIB 92 expliciet wordt bepaald dat er in dat geval geen moratoriumintresten verschuldigd zijn, er wel moratoriumintresten verschuldigd zouden zijn bij een andere ontheffing van ambtswege (nl. een ontheffing op grond van de artikelen 376, § 1, 2° en 3° WIB 92).

3.5.5.3. Rechtspraak

Voorbeeld bedrijfsvoorheffing = eindbelasting in bni – betwisting – geen moratoriumintresten

Bij een terugbetaling van bedrijfsvoorheffing, ingehouden op de vergoeding toegekend aan buitenlandse podiumkunstenaars, zijn geen moratoriumintresten verschuldigd, al is die voorheffing voor de genieter de eindbelasting en al maakte deze terugbetaling het voorwerp uit van een betwisting (Brussel 27.10.2010, 2007/AR/2819).

Voorbeeld bedrijfsvoorheffing = eindbelasting in bni – betwisting – wel moratoriumintresten

De rechtbank stelde vast dat de betaling door de eiseres geen wettelijke grondslag kende en niet verschuldigd was en dat de Belgische Staat dit bedrag dus onverschuldigd inhield zodat op grond van het beginsel van de onverschuldigde betaling interest kon worden toegekend. Deze toekenning van intrest op grond van artikel 1378 BW veronderstelt echter volgens de rechtbank dat de Belastingadministratie te kwader trouw handelde. In casu was de verweerder te kwader trouw, echter niet vanaf het ogenblik van de spontane aangifte en betaling door eiseres, nu redelijkerwijze van de verweerder niet kan worden verwacht dat op dat ogenblik al een grondig nazicht gebeurde. De verweerder had ten laatste sinds het toekomen van het bezwaarschrift kennis van het onverschuldigd zijn van de kwestieuze betalingen. Krachtens artikel 1378 BW zijn de intresten dan ook beginnen te lopen vanaf ontvangst van het bezwaarschrift van de eiseres (Rb. Gent 01.06.2006, 02/2220/A, aangehaald door DESCHRIJVER, D., ‘De bedrijfsvoorheffing – 2016’, Gent, Uitgeverij Larcier, 2016, p. 343, randnummer 470).

Voorbeeld toekenning moratoriumintresten – betwiste terugbetaling bv aan schuldenaar ervan

Er is gevonnist dat moratoriumintresten wél moeten worden toegekend, ook al gaat het om een terugbetaling van bedrijfsvoorheffing aan de schuldenaar ervan, vanaf de datum waarop de fiscus een vergissing heeft begaan. Dit laatste betekent dat de fiscus niet is overgegaan tot terugbetaling na daartoe te zijn aangemaand door de belastingplichtige (door het indienen van een bezwaarschrift). De toekenning is, in die omstandigheden, volkomen conform de ratio legis van de wet (Gent 24.05.2022, 2021/AR/664, zaak Case New Holland (CNH) Industrial; door de Administratie werd cassatieberoep ingesteld). In deze zaak werden door het Hof van Cassatie bij arrest van 07.12.2023 prejudiciële vragen aan het Grondwettelijk Hof gesteld (Cass. 07.12.2023, F.22.0161.N).

Voorbeeld toekenning moratoriumintresten – betwiste terugbetaling bedrijfsvoorheffing aan schuldenaar ervan

Het hof van beroep van Antwerpen heeft de debatten heropend, onder verwijzing naar de eerder vermelde prejudiciële vraag (Antwerpen 18.06.2024, 2023/AR/312).

Voorbeeld geen toekenning moratoriumintresten – betwiste terugbetaling bv aan schuldenaar ervan

In het geval van een betwiste teruggave van bv omwille van de vrijstelling van doorstorting in het kader van onderzoek en ontwikkeling, is gevonnist dat geen moratoriumintresten moeten worden toegekend. Er moet worden opgemerkt dat er in het vonnis geen expliciet standpunt wordt ingenomen omtrent de kwestie of er bij terugbetaling na een betwisting niet toch moratoriumintresten moeten worden toegekend, niettegenstaande dit door de belastingplichtige wel was opgeworpen, onder verwijzing naar bovenvermeld arrest van het Gentse hof van beroep van 24.05.2022 (Rb. Antwerpen 18.01.2023, 21/2083/A en 21/2084/A).

3.5.6. Terugbetaling ingevolge ontbinding arbeidsovereenkomst door rechterlijke uitspraak

Het Grondwettelijk Hof heeft gevonnist dat in zoverre zij de toekenning uitsluiten van moratoriumintresten aan de belastingschuldigen die de terugbetaling verkrijgen van bedrijfsvoorheffingen die zij spontaan hebben betaald op grond van een later door de rechter ontbonden arbeidsovereenkomst, schendt artikel 419, eerste lid WIB 92 de artikelen 10, 11 en 172 van de Grondwet (GwH 19.12.2013, 176/2013).

Het Hof van Cassatie heeft in dezelfde zin gevonnist. Het geschil houdt verband met de terugbetaling van bedrijfsvoorheffing die door een bvba werd betaald aan de Belgische staat, ingehouden op een door het arbeidshof uitgesproken ontbinding van de overeenkomst in het nadeel van de werknemer, waarbij deze laatste ertoe gehouden was het ontvangen loon volledig terug te betalen. Er is gevonnist dat de ontbinding door de rechter van de arbeidsovereenkomst de weigering van moratoriumintresten niet kan rechtvaardigen, aangezien de schuldenaar op het moment van de betaling niet spontaan meer heeft betaald dan hij verschuldigd was (Cass. 28.03.2014, F.10.0130.F).

Dit botst niet met de ratio legis, die erin bestaat dat opportunistische te grote inhoudingen zouden gebeuren met het oog op het verkrijgen van moratoriumintresten, vermits op het moment van inhouding de bedrijfsvoorheffing wel degelijk verschuldigd was.

3.5.7. Strijdigheid met Intrest-royaltyrichtlijn

Er is gevonnist dat het niet toekennen van moratoriumintresten in het kader van een terugbetaling van rv in toepassing van de Richtlijn nr. 2003/49/EG van 3 juni 2003 betreffende een gemeenschappelijke belastingregeling inzake uitkeringen van interest en royalty’s tussen verbonden ondernemingen van verschillende lidstaten (‘Interest-royaltyrichtlijn’), strijdig is met artikel 1.16 van die Richtlijn, die op duidelijke en onvoorwaardelijke wijze stelt dat na afloop van de termijn van een jaar om de ingehouden bronbelasting terug te betalen, voorziet in een recht op rente op de terug te geven belasting tegen de nationale rentevoet die in vergelijkbare gevallen krachtens het nationale recht van de bronstaat wordt toegepast; de Moeder-dochterrichtlijn heeft directe werking, en er moeten dus moratoriumintresten worden toegepast (Rb. Aarlen 08.01.2014, 11/432, aangehaald in DOOLAEGE, A. e.a., ‘Overzicht rechtspraak 2014’, A.F.T. 2016/02, p. 69).

3.5.8. Wel bij terugbetaling ingekohierde bv / rv

Bij terugbetaling aan de schuldenaar van wegens een niet-spontane storting ingekohierde bedrijfsvoorheffing moeten wel moratoriumintresten worden toegekend.

Ook al maakt de tekst geen formeel onderscheid tussen de spontaan betaalde bedrijfsvoorheffing en de ingekohierde bedrijfsvoorheffing, het moet worden erkend dat sinds het arrest van het Hof van Cassatie van 19.01.1996, er niet meer wordt betwist dat wanneer bedrijfsvoorheffing wordt terugbetaald aan de werkgever, schuldenaar van de bedrijfsvoorheffing die werd ingekohierd wegens laattijdige betaling, artikel 418 WIB 92, van toepassing is en niet artikel 419, 4° WIB 92, aangezien het een terugbetaling van belasting betreft (cf. n° 7, supra) (Circulaire AAFisc Nr. 40/2016 (nr. Ci.701.539) d.d. 02.12.2016, randnummer 10).

In de rechtsleer wordt gesteld dat ‘mag worden aangenomen dat hier (artikel 419, 4° WIB 92, n.v.d.r.) enkel de aan de bron geheven voorheffingen worden bedoeld en niet de ingekohierde voorheffingen. De terugbetaling van voorheffingen aan de schuldenaars van de inkomsten (DE RAEDT, S (editor), ‘Intresten bij het betalen en terugkrijgen van belastingen’, Larcier, 2006, randnr. 331).

Zo is beslist dat ‘artikel 419, eerste lid, 1° WIB 92 de artikelen 10 en 11 van de Grondwet niet [schendt] in zoverre het bepaalt dat geen moratoriumintrest wordt toegekend bij terugbetaling van bedrijfsvoorheffingen als bedoeld in de artikelen 270 tot 275, die ten voordele van de schuldenaar van die voorheffingen geschiedt, terwijl bij terugbetaling van bedrijfsvoorheffing die op naam van de schuldenaar wordt ingekohierd wel moratoriumintresten worden toegekend.’ (GwH 17.03.1999, 33/99, randnummer B.3.).

Dit principe werd bevestigd door cassatierechtspraak (Cass. 19.06.2015, F.13.0056.N). Zie ook nog in die zin Antwerpen 16.01.2024, 2022/AR/1489.

3.5.10. Is een ‘terugbetaling bv als steunmaatregel’ gelijk te stellen met ‘terugbetaling van als bedrijfsvoorheffing gestorte bedragen’?

Sommigen werpen op dat de terugbetaling van bv omdat de doorstorting ervan niet verplicht was ingevolge een steunmaatregel die erin bestaat dat een bepaald gedeelte van de bv niet moet worden doorgestort, niet kan worden beschouwd als ‘een terugbetaling van als bedrijfsvoorheffing gestorte bedragen’ in de zin van artikel 419, eerste lid, 4° WIB 92, maar moet worden beschouwd als een retroactieve toekenning van een bedrijfssubsidie, die in de vorm van een terugbetaling van belasting plaatsvindt en waarbij in toepassing van artikel 418 WIB 92 moratoriumintresten moeten worden toegekend.

Een contradictie die hierbij opvalt, is dat wat de termijn betreft doorgaans wordt teruggevallen op de termijn van artikel 368 WIB 92, die specifiek betrekking heeft op bedrijfsvoorheffing en roerende voorheffing. Met andere woorden, op het vlak van moratoriumintresten zou het zeker niet gaan om een ‘bedrijfsvoorheffing’ (om toepassing van artikel 419, eerste lid, 4° WIB 92 te vermijden), terwijl het voor de vaststelling van de bezwaartermijn dan weer zeker wél om ‘bedrijfsvoorheffing’ gaat (om te kunnen genieten van de ruimere bezwaartermijn van artikel 368 WIB 92).

Tot op heden is ons hieromtrent geen rechtspraak bekend.

3.5.11. Quid indien voorheffing = eindbelasting?

Ook wanneer de voorheffing de eindbelasting is en deze wordt terugbetaald aan de schuldenaar ervan, zijn op grond van artikel 419, 4° WIB 92 geen moratoriumintresten verschuldigd (DE RAEDT, S (editor), ‘Intresten bij het betalen en terugkrijgen van belastingen’, Larcier, 2006, randnr. 332).

Voorbeeld bedrijfsvoorheffing = eindbelasting in bni – betwisting - geen moratoriumintresten

Bij een terugbetaling van bedrijfsvoorheffing, ingehouden op de vergoeding toegekend aan buitenlandse podiumkunstenaars, zijn geen moratoriumintresten verschuldigd, ook al is die voorheffing voor de genieter de eindbelasting en ook al maakte die terugbetaling het voorwerp uit van een betwisting (Brussel 27.10.2010, 2007/AR/2819).

Aanslagjaar 1998 e.v., of ook nu nog?

Op grond van cassatierechtspraak was dit wél het geval voor de aanslagjaren 1998 en vorige (DE RAEDT, S (editor), o.c., randnr. 329).

Niettegenstaande de roerende voorheffing wordt terugbetaald aan de schuldenaar, zijn er toch moratoriumintresten verschuldigd wanneer de roerende voorheffing voor de genieter een eindbelasting is (‘voorheffingen die als bni gelden’). De reden hiervoor is dat de roerende voorheffing de aard van ‘belasting’ verkrijgt in hoofde van belastingplichtigen voor wie die voorheffing de eindbelasting is. De rv krijgt in deze gevallen het karakter van belasting zodra ze is gestort (Cass. 10.04.2000, FJF, nr. 2000/205; zie ook Cass. 11.06.1999, TFR, nr. 172, p. 953).

Sommigen zijn van mening dat de artikelen 418 en 419 WIB 92 zoals van toepassing vanaf aanslagjaar 1999 geen afbreuk doen aan deze cassatierechtspraak, en dat moratoriuminteresten zouden moeten worden toegekend wanneer de aandeelhouders niet-Belgische Rijksinwoners zijn, in wiens hoofde de roerende voorheffing als eindheffing geldt conform artikel 248, § 1, eerste lid WIB 92.

3.5.12. Laattijdige terugbetaling ingevolge vergissing Administratie

Het Grondwettelijk Hof heeft geoordeeld dat het weliswaar kan worden verantwoord dat geen enkele intrest verschuldigd is bij terugbetaling van voorheffingen wanneer de schuldenaar spontaan meer heeft betaald dan hij verschuldigd was, maar dat niets daarentegen verantwoordt dat moratoriumintresten worden geweigerd wanneer het gaat om roerende voorheffingen, wanneer de niet-tijdig uitgevoerde terugbetaling van hun overschot is toe te schrijven aan een vergissing van de Administratie (GwH 19.12.2013, 176/2013, aangehaald door Rb. Brussel 01.12.2017, 2016/2398/A).

Omtrent de vraag of het niet spontaan toepassen van een ova door de Administratie kan worden gekwalificeerd als een ‘vergissing’, zie Rb. Brussel 01.12.2017, 2016/2398/A).

3.6. Commentaar bij artikel 419, eerste lid, 5° WIB 92 (toepassing artikel 376, § 4)

Er worden dus geen moratoriumintresten toegekend in geval van terugbetaling van voorafbetalingen met toepassing van artikel 376, § 4 WIB 92.

Alleen bij de terugbetaling van voorafbetalingen bij toepassing van artikel 376, § 4 WIB 92, (terugbetaling door de Dienst voorafbetalingen op vraag van de belastingplichtige van de voorafbetalingen welke nog niet met de werkelijk verschuldigde belastingen werden verrekend, toepassing van artikel 70 KB/WIB 92), worden geen moratoriumintresten toegekend (Circulaire AAFisc Nr. 40/2016 (nr. Ci.701.539) d.d. 02.12.2016, randnummer 11).

Deze uitzondering is bedoeld om te vermijden dat de belastingplichtigen te veel voorafbetalingen zouden doen als ‘belegging’ omdat de moratoriumintrest thans hoger is dan de marktintrest (Parl. St. 1997-98, nr. 1341/23, p. 37; zie ook DE RAEDT, S (editor), ‘Intresten bij het betalen en terugkrijgen van belastingen’, Larcier, 2006, randnr. 334).

3.7. Commentaar bij artikel 419, eerste lid, 6° WIB 92 (redelijkerwijze in onmogelijkheid)

Het ten 6°, ingevoegd in artikel 419, eerste lid WIB 92, staat toe om een antwoord te vinden op een problematiek ervaren door de operationele diensten van de Federale Overheidsdienst Financiën, belast met de vereffening van de terugbetalingen, in het bijzonder wanneer deze terugbetalingen het gevolg zijn van te veel betaalde bedrijfsvoorheffing.

In veel gevallen beschikken de operationele diensten niet over de nodige elementen om de terugbetaling te voldoen; de begunstigde werd bijvoorbeeld uit de bevolkingsregisters geschreven zonder dat een adres werd meegedeeld, en bij gebrek aan een meegedeeld bankrekeningnummer bevindt de Administratie zich in de materiële onmogelijkheid om de terugbetaling te vereffenen.

Als de begunstigde zich in de volgende jaren meldt, en bij toepassing van de huidige bepalingen, zal de Administratie moratoriumintresten moeten toekennen vanaf de eerste dag van de maand volgend op de maand waarin de terugbetaling door haar voldaan moest zijn. Hier, in het voorliggend geval, kan de Administratie echter geen enkele fout worden aangewreven. En nochtans zal zij meerdere maanden dan wel jaren gehouden zijn een moratoriumintrest te betalen, wat toelaat aan bepaalde belastingplichtigen om erg lucratief geld te beleggen.

Deze onmogelijkheid moet trouwens op een billijke manier worden geïnterpreteerd. Als de Administratie betrouwbare gegevens kan verkrijgen via authentieke bronnen of aangiften van de begunstigde van de terugbetaling ten aanzien van andere autoriteiten, in de zin van de wet unieke gegevensinzameling van 05.05.2014, dan kan zij niet worden beschouwd als zijnde in de onmogelijkheid om de terugbetaling te voldoen.

Hoe dan ook moet de uitzondering voorzien in het ten 6° gelezen worden samen met de bepalingen van artikel 418, eerste lid WIB 92. Opdat de moratoriumintresten zouden lopen, moet:

• de termijn voor de terugbetaling verlopen zijn;
• de onmogelijkheid om de terugbetaling te voldoen opgehouden zijn, dit wil zeggen dat de Administratie over de nodige gegevens beschikt of dat ze er billijkerwijs over kan beschikken;
• een ingebrekestelling verzonden zijn naar de Administratie om de betaling van deze intresten te vragen. De ingebrekestelling kan in de vorm van een gewone brief of e-mail. Wat telt, is dat de begunstigde het expliciet vraagt.

Voor een bespreking in de rechtsleer, en met name de schijnbare overbodigheid van de maatregel rekening houdend met het feit dat de moratoriumintresten slechts beginnen te lopen na een ingebrekestelling door de belastingplichtige, zie DELANOTE, M., ‘Nalatigheids- en moratoriumintresten worden aangepakt’, Fisc. Act. 2017/38, p. 5-8.

3.8. Geen moratoriumintresten op laattijdig betaalde moratoriumintresten

Er is gevonnist dat enkel moratoriumintresten verschuldigd zijn op de terugbetaling van belastingen en nalatigheidsintresten. Dat wil zeggen dat er geen moratoriumintresten verschuldigd zijn op een laattijdige betaling van moratoriumintresten. Er zijn geen moratoire intresten op grond van het artikel 1153 BW op de moratoriumintrest verschuldigd. In casu werden de moratoriumintresten met een vertraging van 2,5 jaar uitbetaald. Er wordt door het hof wel een schadevergoeding toegekend op grond van artikel 1382 BW (Gent 06.09.2016, 2015/AR/1239).

3.9. Artikel 418 WIB 92 niet van toepassing op schadevergoedingen – ‘market claims’

Er is gevonnist dat artikel 418 WIB 92 niet van toepassing is op ‘schadevergoedingen’.

Voorbeeld schadevergoeding gelijk aan belasting – geen moratoriumintresten

Er is gevonnist dat wanneer de Staat wordt veroordeeld om een schadevergoeding te betalen gelijk aan de onrechtmatig ingehouden belasting, het gevorderde bedrag niet het karakter heeft van een belastingschuld. Artikel 418 WIB 92 is om die reden niet toepasselijk (Brussel 19.06.2019, 2017/AF/322; besproken door SOETAERT, F. en VANDEPITTE, C., ‘RV in strijd met EU-recht: terugvordering buiten normale verjaringstermijn?’, Fiscoloog Internationaal 2020, nr. 432, p. 1).

Voorbeeld terugbetaling is geen schadevergoeding, dus wel moratoriumintresten

Er is gevonnist dat de argumentatie van de Administratie over zogenaamde ‘market claims’ die volgens haar ‘schadevergoedingen’ zijn en geen dividenden, en aldus geen recht geven op terugbetaling van roerende voorheffing, niet kan worden aanvaard. Uit de voorgelegde gegevens blijkt immers niet dat de argumentatie een onderdeel van de vordering heeft behandeld als schadevergoeding – er is m.a.w. wel degelijk sprake van het inhouden van roerende voorheffing – en voorts moet worden vastgesteld dat de specifieke problematiek van de market claims zich stelt in het kader van de bestrijding van fraude, met name om te ‘[…] vermijden dat de roerende voorheffing twee keer zou worden gerecupereerd’, bijvoorbeeld ‘in het kader van een verkoop van aandelen rond de datum van dividenduitkering’ (zie: Parl, St. Kamer, 2018-2019, nr. 3293/5, p. 118; evenals: Parl. St. Kamer, 2018-2019, nr. 3400/02, p. 3}, wat hier niet aan de orde Ís (Rb. Brussel, 14.11.2022, 2021/998/A).

4. Tarief

Bij terugbetaling van belastingen, voorheffingen, voorafbetalingen, nalatigheidsinterest, belastingverhogingen of administratieve boeten wordt een moratoriuminterest toegekend tegen een rentevoet bepaald overeenkomstig artikel 2, § 2/1, eerste lid, 2° van de Wet van 05.05.1865 betreffende de lening tegen intrest, te rekenen van de eerste dag van de maand volgend op deze waarin de Administratie in gebreke werd gesteld door een aanmaning of door een andere daarmee gelijkstaande akte. Als de betaling van belastingen, voorheffingen, voorafbetalingen, nalatigheidsinteresten, belastingverhogingen of administratieve boetes plaatsvindt na de ingebrekestelling gericht tot de Administratie, is de moratoriuminterest te rekenen vanaf de eerste dag van de maand die volgt op de werkelijke betaling (artikel 418 WIB 92, zoals gewijzigd door de Wet van 20.11.2022 houdende diverse financiële en fiscale bepalingen).

Het voormelde artikel 2, § 2/1, eerste lid, 2° van de wet van 05.05.1865 vermeldt ‘de wettelijke rentevoet in fiscale zaken op de terug te betalen bedragen vastgesteld op de rentevoet zoals bepaald in de bepaling onder 1°, verminderd met twee procentpunten.’

Het verschil tussen de rentevoet voor de nalatigheidsintrest en de rentevoet voor de moratoriumintrest bestaat omwille van budgettaire overwegingen (zie, ook voor een verdere verantwoording, de memorie van toelichting bij de Wet hervorming van de vennootschapsbelasting van 25.12.2017, Parl. St. 2017-2018, DOC 54 2864/001).

Tarieven – intrestvoeten

Kalenderjaar	Tarief - intrestvoet
2018	2%
2019	2%
2020	2%
2021	2%
2022	2%
2023	2%
2024	2%

Onderscheid tussen moratorium- en nalatigheidheidsintresten conform grondwettelijk gelijkheidsbeginsel?

Een groep belastingplichtigen en beroepsverenigingen heeft tegen het onderscheid in tarief tussen moratorium- en nalatigheidsintresten een procedure aangespannen voor het Grondwettelijk Hof. De door het tariefverschil veroorzaakte verschillende behandeling van twee partijen kan een belastingplichtige ertoe aanzetten minder makkelijk naar de rechtbank te stappen (De Tijd 27.03.2018).

Het Hof heeft gevonnist dat het onderscheid verantwoord is. Het verschil in behandeling steunt op een objectief criterium, namelijk de hoedanigheid van diegene die de intresten betaalt, die in het ene geval de Staat is, die het algemeen belang behartigt, en die in het andere geval een particulier kan zijn, die zich door een persoonlijk belang mag laten leiden (Grondwettelijk Hof nr. 168/2018 van 29.11.2018, besproken door DE TROYER, L. ‘Nalatigheidsinteresten: voer voor discussie, ook na het arrest van het Grondwettelijk Hof van 29 november 2018’, TFR, 2019/9, nr. 561, p. 448-455).

De moratoriumintresten mogen niet te hoog zijn, om speculatie vanwege de belastingplichtige ten koste van de Staat te vermijden. Speculatie zou erin kunnen bestaan dat een belastingplichtige te veel betaalt aan de fiscus en daarna een terugbetaling vraagt, met toepassing van de hoge intrestvoet (overweging B.1.5. van het voormelde arrest van 29.11.2018, met verwijzing naar Parl.St. Kamer 2017-18, nr. 54-2864/001, 117-118).

Het Hof wijst er in zijn arrest op dat het Europees Hof voor de Rechten van de Mens heeft geoordeeld dat het niet onverantwoord is dat de Staat 4 procentpunt minder moratoriumintresten moet betalen dan de rentevoet die particulieren moeten betalen, gelet op het algemeen belang. Een dergelijk verschil schendt artikel 1 van het Eerste Aanvullend Protocol bij het Europees Verdrag voor de rechten van de mens niet.

Onderscheid tussen moratorium- en nalatigheidsintresten problematisch op vlak van invordering

In de rechtsleer wordt opgemerkt dat te hoge nalatigheidsintresten neerkomen op een dwang om de betwiste belastingen alvast te betalen en dat dit indruist tegen de klassieke en terechte regel dat betwiste belastingen weliswaar het voorwerp kunnen uitmaken van bewarende maatregelen, maar niet van werkelijke invorderingsmaatregelen. Noteer dat dit vooral geldt inzake btw, omdat in de btw-geschillenprocedure nalatigheidsintresten niet worden geschorst tijdens de gerechtelijke fase (DE TROYER, I., ‘Nalatigheidsinteresten: een nalatige wetgever?’, AFT 2023/02).

Inwerkingtreding en overgangsregeling

Inwerkingtreding op 01.01.2018 en van toepassing vanaf 01.01.2018.

Voor het kalenderjaar 2018 is de in artikel 418, eerste lid WIB 2 bedoelde rentevoet gelijk aan 2% overeenkomstig de bepalingen van artikel 418, tweede lid van hetzelfde Wetboek (artikel 90 van de Wet van 25.12.2017 tot hervorming VenB – BS 29.12.2017).

5. Aanvangsdatum = datum van ingebrekestelling – geen ‘automatische’ toekenning

5.1. Inleiding – situering

Het moment van de aanvang van de moratoriumintresten wordt door de Wet tot hervorming van de vennootschapsbelasting in overeenstemming gebracht met het gemeen recht. In het artikel 1139 van het Burgerlijk Wetboek leest men ook

‘De schuldenaar wordt in gebreke gesteld, hetzij door een aanmaning of door een andere daarmee gelijkstaande akte.’

en artikel 1153 van het Burgerlijk Wetboek;

‘Zij (de schadevergoeding onder de vorm van moratoriumintresten, n.v.d.r.) is verschuldigd te rekenen van de dag der aanmaning tot betaling, behalve ingeval de wet ze van rechtswege doet lopen.’

Moratoriumintresten zijn dus niet langer van rechtswege verschuldigd. Hierdoor beginnen de moratoriumintresten niet meer ‘automatisch’ te lopen vanaf het betalen van de belasting.

Voor een bespreking in de rechtsleer, zie:

• DELANOTE, M., ‘Nalatigheids- en moratorium-interesten worden aangepakt’, Fisc. Act. 2017/38, p. 5-8;
• VAN DYCK, J., ‘Grote verwarring over ‘aanmaningsvoorwaarde’ inzake moratoriumintrest’, Fiscoloog 2018, nr. 1550, p. 11;
• VAN DYCK, J., ‘Vanaf wanneer lopen er moratoriumintresten?’, Fiscoloog 2018, nr. 1559, p. 6.

Voor een kritiek, zie DE TROYER, I. ‘Nalatigheidsinteresten: voer voor discussie, ook na het arrest van het Grondwettelijk Hof van 29 november 2018’, TFR, 2019/9, nr. 561, p. 448-455’.

Voor een commentaar, zie Circulaire 2018/C/2 van 12.01.2018 betreffende de nalatigheidsinteresten en de moratoriumintresten inzake inkomstenbelastingen – Wijzigingen aangebracht door de wet van 25 december 2017 tot hervorming van de vennootschapsbelasting.

Schending gelijkheidsbeginsel?

Bij het Grondwettelijk Hof werd een verzoek tot nietigverklaring ingediend van de nieuwe regeling inzake nalatigheids- en moratoriumintresten (te weten de artikelen 77 en 79 van de Wet van 25.12.2017 tot hervorming van de vennootschapsbelasting’) (zie X, ‘Staatsblad’, Fiscoloog 2018, nr. 1550, p. 13).

Inwerkingtreding

De regeling geldt voor de vanaf 01.01.2018 ingekohierde aanslagen. Bij opeenvolgende aanslagen moet rekening worden gehouden met de inkohiering van de oorspronkelijke aanslag. Als de oorspronkelijke aanslag dateert van vóór 01.01.2018, waardoor er in verband met de moratoriumintresten nog geen ingebrekestelling vereist is, geldt hetzelfde bijgevolg voor de daaropvolgende aanslagen, zelfs als die na 01.01.2018 zijn ingekohierd (artikel 59 van de Wet van 11.02.2019 houdende fiscale, fraudebestrijdende, financiële en diverse bepalingen (BS 22.03.2019), weergegeven in randnr. 3 van de circulaire van 14.10.2019).

Voor meer, zie Circulaire 2019/C/105 van 14.10.2019, randnummer 35.

Voor meer over de inwerkingtreding in het geval van niet ingekohierde voorheffingen, zie dezelfde circulaire, randnummer 39.

5.2. Vanaf ingebrekestelling (aanmaning)

5.2.1. Inleiding – afstemming op gemeen recht

De moratoriumintresten worden gerekend van de eerste dag van de maand volgend op die waarin de Administratie in gebreke werd gesteld door een aanmaning of door een andere daarmee gelijkstaande akte (artikel 418, eerste lid, laatste zinssnede WIB 92, zoals gewijzigd door de Wet van 25.12.2017 tot hervorming VenB – BS 29.12.2017).

In geval van opeenvolgende aanslagen, wordt de datum van inkohiering van de oorspronkelijke aanslag in beschouwing genomen voor de toepassing van deze bepalingen (artikel 86, C van de Wet van 25.12.2017, zoals gewijzigd door de Wet van 11.02.2019 houdende fiscale, fraudebestrijdende, ... bepalingen – BS 22.03.2019).

Artikel 79, in de mate dat het de begindatum wijzigt van de moratoriumintresten voor de toepassing van artikel 418, eerste lid van hetzelfde Wetboek, is van toepassing op de bedrijfsvoorheffing en de roerende voorheffing verbonden aan de aanslagjaren 2018 en volgende (artikel 86, C van de Wet van 25.12.2017, zoals gewijzigd door de Wet van 11.02.2019 houdende fiscale, fraudebestrijdende, ... bepalingen – BS 22.03.2019).

Artikel 80, in de mate dat het de begindatum wijzigt van de moratoriumintresten voor de toepassing van artikel 419, tweede lid van hetzelfde Wetboek, is van toepassing op de bedrijfsvoorheffing, de roerende voorheffing en de voorafbetalingen verbonden aan de aanslagjaren 2018 en volgende (artikel 86, C, van de Wet van 25.12.2017, zoals gewijzigd door de Wet van 11.02.2019 houdende fiscale, fraudebestrijdende, ... bepalingen – BS 22.03.2019).

Deze regel is eveneens geldig wanneer de uitgevoerde terugbetaling met een overschot van belastingen overeenstemt of wanneer de Administratie zelf tot ontheffing overgaat (MvT bij de wet tot hervorming VenB).

Afstemming op gemeen recht

Overeenkomstig de voorbereidende werken van voormelde Wet van 25.12.2017, worden de fiscale regels afgestemd op het gemeen recht.

‘Wat het moment van de aanvang van de moratoriuminteresten betreft, werd geopteerd om het in overeenstemming te brengen met het gemeen recht. Overeenkomstig hetgeen vandaag bestaat voor de btw en de diverse taksen (Wetboek diverse rechten en taksen) wordt het moment van de aanvang van de interesten bepaald door het gemeen recht.’ (Parl. St., Kamer, Memorie van Toelichting, nr. 54-2864/001, blz. 119).

In het gemeen recht zijn de wettelijke interesten verschuldigd te rekenen van de dag van de aanmaning tot betaling, behalve als de wet ze van rechtswege doet lopen (artikel 1153, 3° lid BW). Krachtens artikel 1139 BW kan de ingebrekestelling gebeuren door een aanmaning (met deurwaardersexploot) of door een andere daarmee gelijkgestelde akte (Circulaire 2019/C/105 van 14.10.2019, randnr. 6).

5.2.2. Bezwaar of ova = ingebrekestelling

In principe is een ingebrekestelling slechts mogelijk voor een verbintenis die opeisbaar is.

Weliswaar is een ingebrekestelling ad futurum of een vervroegde ingebrekestelling mogelijk, maar die heeft slechts gevolgen vanaf de opeisbaarheid van de verbintenis, wat onder meer betekent dat moratoriumintresten slechts verschuldigd zijn vanaf de opeisbaarheid van de geldschuld (Claeys, I., Tanghe, T., ‘Algemeen Contractenrecht (tweede editie)’, Antwerpen, Intersentia, randnr. 774).

Toch aanvaardt de Administratie en de MvT het bezwaar of een ova als een ingebrekestelling die uitwerking heeft vanaf de eerste van de maand volgend op de indiening ervan. Zij lijkt hiertoe gedwongen door een vermelding in de MvT bij de Wet van 25.12.2017. Daarin is immers opgenomen dat:

‘In het kader van de toepassing van het artikel 418, eerste lid WIB 92 kan de ingebrekestelling zowel de vorm aannemen van een aanmaning (bij gewone brief, nvdr) als van een bezwaar in de zin van de artikelen 366 en volgende WIB 92 of van een dagvaarding op grond van artikel 1385undecies van het Gerechtelijk Wetboek’ (MvT bij de Wet tot hervorming VenB, Parl.St., Kamer, MvT, nr. 54-2864/001, p. 19; zie ook de voormelde circulaire van 12.01.2018).

Zie ook het voorbeeld in de MvT van een belastingplichtige die op 25.09.2018 een bezwaar of een verzoek tot ambtshalve ontheffing indient. De directeur neemt zijn beslissing op 05.01.2019 en de aanslag wordt ontheven. De terugbetaling vindt plaats op 26.03.2019. Volgens de MvT zijn in dat geval ‘moratoriuminteresten verschuldigd vanaf 01.10.2018 [zijnde de eerste dag van de maand volgend op het indienen van het bezwaarschrift, met aanmaning tot betaling van moratoriuminteresten] tot 28.02.2019, gezien de maand waarin de terugbetaling is voldaan niet wordt meegerekend’ (MvT, 119).

De Administratie neemt dus aan dat een bezwaarschrift, dat werd ingediend op grond van artikel 366 WIB 92, evenals een verzoek tot ambtshalve ontheffing, ingediend overeenkomstig artikel 376 WIB 92, een met een aanmaning gelijkgestelde akte is en dus de moratoriuminteresten doen beginnen lopen overeenkomstig artikel 418, eerste lid WIB 92 (Circulaire 2019/C/105 van 14.10.2019, randnr. 9).

De Administratie acht het feit dat het bezwaarschrift wordt aangemerkt als een aanmaning, als een administratieve toegift die afwijkt van het gemeen recht, in die zin dat, om te worden aanvaard als beginpunt voor het lopen van moratoriumintresten, de aanmaning betrekking moet hebben op een bestaande verplichting, zelfs als die nog niet uitvoerbaar is (cf. Delahaye, T., La mise en demeure, J.T. 2018, p. 281 et suiv., spéc. p. 285, n° 4). De aanmaning van een bestaande, maar nog niet uitvoerbare, verplichting is geldig, maar heeft slechts uitwerking vanaf het moment dat de schuld opeisbaar is (cf. in die zin Cass., 07.03.1994, Pas., 1994, I, 230).

Volgens de Administratie is in het geval van een bezwaar de verplichting van de Belgische Staat tot het terugbetalen van een onterecht geïnde belasting noch bestaand, noch opeisbaar, vooraleer de adviseur-generaal van de Administratie belast met de vestiging van de inkomstenbelastingen zich heeft uitgesproken over de gegrondheid van het bezwaarschrift en, in voorkomend geval, beslist tot de ontheffing van de betwiste belastingen en de terugbetaling die eruit voortvloeit.

Ova op initiatief van de Administratie

Wanneer de Administratie zelf het bestaan vaststelt van een overbelasting die aanleiding geeft tot een ambtshalve ontheffing op grond van artikel 376 WIB 92, zal geen moratoriuminterest worden toegekend. Om de Administratie in gebreke te stellen in de zin van artikel 418 WIB 92, moet er immers ten minste sprake zijn van een schriftelijke tussenkomst van de belastingplichtige (Circulaire 2019/C/105 van 14.10.2019, randnr. 14).

Bezwaar tegen eigen aangifte

De moratoriuminteresten zijn eveneens verschuldigd wanneer de belastingplichtige bezwaar indient tegen zijn eigen aangifte of tegen een akkoord dat hij heeft gegeven tijdens de taxatieprocedure (dus wanneer de teruggave het gevolg is van een onjuistheid die toe te schrijven is aan de belastingplichtige) (Circulaire 2019/C/105 van 14.10.2019, randnr. 12).

5.2.3. Quid aanmaning vóór bezwaar of ontheffing van ambtswege?

In de praktijk stelt zich de vraag of een belastingplichtige een aanmaning kan sturen vóór het indienen van een bezwaarschrift, teneinde de moratoriumintresten te doen lopen. De Administratie aanvaardt een aanmaning voor het bezwaar of verzoek tot ontheffing van ambtswege (ova) niet, gelet op het feit dat zij ervan uitgaat dat het aanmerken als aanmaning van het bezwaar of de ova reeds als een goedgunstige tegemoetkoming moet worden aanzien (zie hiervoor). De aanvangsdatum vooruitschuiven naar een datum vóór de indiening van het bezwaarschrift, lijkt haar dus onaanvaardbaar.

5.2.4. Rechtsvordering – geschillen zonder georganiseerd administratief beroep

In de gevallen waarin geen georganiseerd administratief beroep is voorzien (en de zogenaamde ‘uitputtingsvereiste’ dus niet geldt), gaat de Administratie ervan uit dat de vordering in rechte geldt als ‘ingebrekestelling’ (Circulaire 2019/C/105 van 14.10.2019, randnr. 15).

5.2.5. Quid in geval van procedure voor onderling overleg

In de praktijk stelt zich de vraag op welk moment de datum van ingebrekestelling kan worden gesitueerd in geval van een procedure voor onderling overleg.

Naar verluidt is de Administratie van mening dat indien een MAP-verzoek in België wordt ingediend, zonder voorafgaand administratief beroep, de datum van dit MAP-verzoek het moment van aanvang van de moratoriuminteresten zal bepalen. Wanneer een MAP-verzoek enkel in het buitenland wordt ingediend, zonder voorafgaande ingebrekestelling in België, dan bepaalt de datum van de buitenlandse notificatie (opening letter) gericht aan de Belgische Administratie het moment van aanvang van de moratoriuminteresten. Het is immers pas op dat moment dat de Belgische Administratie voor het eerst kennis krijgt van de duidelijke en ondubbelzinnige wil van de belastingplichtige, dat de Administratie een verbintenis dient uit te voeren.

5.2.6. Vroegste moment van ingebrekestelling

De begunstigde van de terugbetaling kan de Administratie slechts geldig in gebreke stellen om de moratoire intresten te voldoen, wanneer de termijn voor de terugbetaling verlopen is (MvT bij de wet tot hervorming VenB).

In de rechtsleer wordt opgemerkt dat deze bepaling niet terug te vinden is in de wet, maar slechts in de mvt (VAN DYCK, J., ‘Grote verwarring over “aanmanings”voorwaarde inzake moratoriumintrest’, Fiscoloog 2018, nr. 1550, p. 11).

Ook bij de draagwijdte van de bepaling worden vragen gesteld. Veronderstel dat een belastingplichtige een bezwaar indient. De termijn voor de terugbetaling loopt in dat geval pas af, als een positieve beslissing wordt genomen, na de beslissing. Toch blijkt het voorbeeld in de MvT (zie hierna) dat het bezwaarschrift als een geldige aanmaning geldt.

Het antwoord op een parlementaire vraag daaromtrent biedt geen duidelijkheid (Mondelinge pv van 14.03.2018, Integraal Verslag Commissie voor de Financiën en de Begroting, CRIV 54 COM 844, besproken door VAN DYCK, J., ‘Vanaf wanneer lopen er moratoriumintresten?’, Fiscoloog 2018, nr. 1559, p. 6). De kwestie lijkt opgelost door het feit dat de Administratie aanvaardt dat de intresten beginnen te lopen vanaf de maand volgend op het bezwaar of ova (zie hiervoor).

5.2.7. Quid indien betaling na de ingebrekestelling

Om te vermijden dat belastingplichtigen een ingebrekestelling zouden doen vóór de betaling van de belasting om zo hun moratoriumintresten te vrijwaren, is het volgende voorzien:

Als de betaling van belastingen, voorheffingen, voorafbetalingen, nalatigheidsintresten, belastingverhogingen of administratieve boetes plaatsvindt na de ingebrekestelling gericht tot de Administratie, is de moratoriumintrest te rekenen vanaf de eerste dag van de maand die volgt op de werkelijke betaling (artikel 418, eerste lid, in fine WIB 92, zoals aangevuld door de Wet van 11.02.2019 houdende fiscale, fraudebestrijdende, ... bepalingen – BS 22.03.2019).

De werkelijke betaling wordt zowel verstaan als de rechtstreeks verrichte betaling door de belastingplichtige, als elke aanrekening op voorheffingen, voorafbetalingen of andere aanslagen (Mvt bij de Wet van 11.02.2019 houdende fiscale, fraudebestrijdende ... bepalingen – BS 22.03.2019).

5.2.8. Voorbeeld uit mvt

Voorbeeld aanvangsdatum moratoriumintresten

Een belastingplichtige dient een bezwaar of een verzoek tot ambtshalve ontheffing in op 25.09.2018. De directeur neemt zijn beslissing op 05.01.2019 en de aanslag wordt ontheven. De betaling vindt plaats op 26.03.2019. De moratoriumintresten zijn verschuldigd vanaf 01.10.2018 tot 28.02.2019, aangezien de maand waarin de terugbetaling is voldaan niet wordt meegerekend.

Voorbeeld bezwaar geldt als ingebrekestelling

Een belastingplichtige dient een bezwaar in met betrekking tot zijn personenbelasting. Dit bezwaar komt neer op een ingebrekestelling, de moratoriumintresten vangen aan vanaf de eerste van de maand die volgt op de maand van de verzending van deze ingebrekestelling. Vervolgens loopt gedurende meerdere jaren de procedure voor verschillende rechtsinstanties en wordt de vraag aanvaard. Bijgevolg is de Administratie gehouden om de betwiste belasting te ontheffen en deze terug te betalen, verhoogd met de moratoriumintresten voor de periode van de eerste van de maand volgend op de ingebrekestelling tot het einde van de maand die de maand van de vereffening voorafgaat” (MvT Doc 54 2839/001, 125).

5.3. Uitzondering – vanaf betaling: niet-ingekohierde sommen

De Administratie meent dat de ingebrekestelling voorzien bij de wet van 25.12.2017 enkel toepasbaar is op de ingekohierde aanslagen (Circulaire van 19.04.2018 FAQ bijzondere liquidatiereserve – moratoriumintresten – ingebrekestelling, niet gepubliceerd).

Bijgevolg worden bij de teruggave van de sommen in kwestie (bv. voorheffingen, de bijzondere aanslag in het kader van de liquidatiereserve …), moratoriumintresten toegekend vanaf de datum van betaling van die sommen, en dus niet vanaf de ingebrekestelling.

5.4. Geen moratoriumintresten bij ova op initiatief van Administratie (ova van ambtswege)

Bij een OVA op initiatief van de Administratie zelf, wat gepaard gaat met een ‘ambtshalve’ terugbetaling van de overbelasting, is er geen sprake van een ‘ingebrekestelling’ en zijn er dus volgens de Administratie geen moratoriumintresten verschuldigd. Wat niet belet dat de belastingplichtige de Administratie alsnog kan ‘aanmanen’ tot terugbetaling (zodra hij ervan op de hoogte is dat een ontheffing wordt verleend); de moratoriumintresten zullen dan lopen “vanaf de eerste dag van de maand volgend op deze aanmaning” (Circulaire 2019/C/105 van 14.10.2019, randnummer 14).

6. Spontane toekenning? – op wat heeft de ingebrekestelling betrekking

6.1. Principe

Principieel zou er, gelet op het karakter van openbare orde van de fiscale wetgeving en het feit dat een verzoek tot verkrijging van moratoriumintresten niet als voorwaarde wordt gesteld voor de toekenning ervan (cf. artikel 418 WIB 92) en de afwezigheid van dergelijk verzoek geen grond is voor de weigering ervan (cf. artikel 419 WIB 92), van kunnen worden uitgegaan dat de Administratie ertoe gehouden is om spontaan moratoriumintresten toe te kennen wanneer de voorwaarden daartoe zijn voldaan.

Toch leidt de onduidelijkheid omtrent het antwoord op de vraag of de ingebrekestelling van artikel 418 WIB 92 betrekking heeft op de belastingen dan wel op de moratoriumintresten ertoe dat diegenen die van oordeel zijn dat de ingebrekestelling betrekking heeft op de moratoriumintresten, van oordeel zijn dat de belastingplichtige zelf moet vragen naar de toekenning van moratoriumintresten en dat hij deze anders niet krijgt …

6.2. Spontane toekenning (strekking ingebrekestelling heeft betrekking belastingen, …)

De ingebrekestelling zoals bedoeld in artikel 418, eerste lid WIB 92 heeft betrekking op de ‘belastingen, voorheffingen …’ zoals bedoeld in de aanhef, en niet op de moratoriumintresten zelf. Dit heeft tot gevolg dat een belastingplichtige niet expliciet moet verzoeken tot het toekennen van moratoriumintresten. Het volstaat dat hij de overheid aanmaant om de verschuldigde sommen te betalen.

Dit is in lijn met de bedoeling van de wijziging inzake moratoriumintresten, met name deze af te stemmen op de bepalingen van het Burgerlijk Wetboek, te weten de artikelen 1139 en 1153 BW. Krachtens deze artikelen doet een aanmaning tot betaling van de schuld de intresten lopen, ongeacht of er wordt aangemaand tot betaling van de moratoriumintresten.

Dit wordt bevestigd in de Circulaire 2019/C/105 van 14.10.2019. Het bezwaar of het verzoek geldt voor de toepassing van de moratoriumintresten als ‘ingebrekestelling’, zelfs wanneer daarin niet uitdrukkelijk de toekenning van moratoriumintresten wordt gevraagd (randnr. 11 van voormelde circulaire).

Ook de circulaire met betrekking tot de bijzondere aanslag in het kader van de bijzondere liquidatiereserve gaat in dezelfde richting:

‘De administratie is van mening dat de ingebrekestelling voorzien bij de wet van 25 december 2017 enkel toepasbaar is op de ingekohierde aanslagen, zodat moratoriuminteresten bij de teruggave van de bijzondere aanslag worden berekend vanaf de datum van betaling van de bijzondere aanslag.’ (Circulaire 19.04.2018 FAQ m.b.t. bijzondere aanslag inzake bijzondere liquidatiereserve).

6.3. Geen spontane toekenning (strekking ‘in gebreke stelling heeft betrekking op moratoriumintresten’)

Uit andere bronnen blijkt dat de ingebrekestelling betrekking moet hebben op de moratoriumintresten zelf en dat er dus niet spontaan moratoriumintresten worden toegekend door de Administratie.

Zo blijkt uit de Circulaire van 12.01.2018 dat de ingebrekestelling betrekking moet hebben op de moratoriumintresten zelf:

‘De toekenning van moratoriumintresten is voortaan onderworpen aan de voorafgaande voorwaarde van de verzending door de belastingschuldige aan de FOD Financiën van een ingebrekestelling om de betaling ervan te vragen. […] De ingebrekestelling tot betaling van de moratoriumintresten moet worden verzonden aan de Administratie wanneer de termijn voor de terugbetaling verlopen is.’ (Circulaire 2018/C/2 van 12.01.2018 betreffende de nalatigheidsinteresten en de moratoriumintresten inzake inkomstenbelastingen – Wijzigingen aangebracht door de wet van 25 december 2017 tot hervorming van de vennootschapsbelasting)

Deze interpretatie leidt ertoe dat de belastingplichtige uitdrukkelijk zou moeten vragen naar moratoriumintresten, en, als hij dat niet doet, er geen worden toegekend.

Ook VAN DYCK zit klaarblijkelijk op die golflengte, hoewel hij er niet expliciet op ingaat en het dus misschien geen bewuste stellingname is (zie VAN DYCK, J., ‘Vanaf wanneer lopen er moratoriumintresten?’, Fiscoloog 2018, nr. 1559, p. 6; VAN DYCK, J., ‘Grote verwarring over “aanmanings”voorwaarde inzake moratoriumintrest’, Fiscoloog 2018, nr. 1550, p. 11), evenals de vraagsteller van voormelde Parlementaire Vraag van 14.03.2018.

7. Geen kapitalisatie (anatocisme)

7.1. Vanaf 01.01.2023

Met ingang van 01.01.2023 wordt wettelijk vastgelegd dat de intresten niet kunnen worden gekapitaliseerd:

‘De interesten die voortvloeien uit de in paragraaf 2/1 bedoelde schuldvorderingen, kunnen niet het voorwerp uitmaken van een kapitalisatie in de zin van artikel 1154 van het Burgerlijk Wetboek, ook al verwijzen de bepalingen die daarop van toepassing zijn naar de regels die in burgerlijke zaken zijn vastgelegd’ (artikel 2, § 2/2 van de Wet van 05.05.1865, zoals gewijzigd door de Wet van 20.11.2022 houdende diverse financiële en fiscale bepalingen).

7.2. Tot 31.12.2022

7.2.1. Situering

Het WIB zegt niets over de kapitalisatie van intresten (dus intresten op intresten). Daarom betaalt de fiscus spontaan geen intresten op intresten.

Vooral op langere termijn loopt het verschil tussen al dan niet kapitalisatie hoog op. Zo levert een terugbetaling na 10 jaar van 300.000 EUR naar rato van 7% per jaar in totaal 210.000 EUR intresten op, terwijl dit gekapitaliseerd ongeveer 290.000 EUR zou bedragen.

In de mvt bij de Wet van 25.12.2017 tot hervorming VenB – BS 29.12.2017 staat te lezen dat ‘artikel 418 WIB 92 naar het gemeen recht verwijst, en dat dit artikel moet gelezen worden als een afwijkende fiscale bepaling, die bij wijze van voorbeeld geen anatocisme (kapitalisatie van de interesten) toelaat’.

In de rechtsleer wordt geopperd dat de Wet van 25.12.2017 niet zonder gevolgen zou kunnen blijven op het vlak van kapitalisatie. De cassatierechtspraak die dat afwees, deed dat immers op grond van het argument dat de regeling inzake fiscale moratoriumintresten afwijkt van de regels inzake gemeenrechtelijke moratoriumintresten. Met de wijzigingen inzake de moratoriumintresten heeft de Wet van 25.12.2017 uitdrukkelijk aansluiting gezocht bij het ‘gemeen recht’ … (VAN DYCK, J., ‘Grote verwarring over “aanmanings”voorwaarde inzake moratoriumintrest’, Fiscoloog 2018, nr. 1550, p. 11).

7.2.2. Pro kapitalisatie

Omdat het gemeen recht in fiscale zaken van toepassing is zolang de Fiscale Wet er niet uitdrukkelijk van afwijkt (Cass. 09.07.1931), en omdat de Fiscale Wet niets zegt over kapitalisatie, zijn er die menen dat het principe van kapitalisatie uit het gemeen recht wel degelijk van toepassing is in het fiscaal recht.

Zij worden nu gevolgd door het hof van beroep van Gent en Antwerpen (Gent 15.05.2007; Antwerpen 01.12.2020, 2019/AR/953, 2019/AR/952, 2019/AR/951,2019/AR/950, 2019/AR/949, 2019/AR/947 en 2019/AR/945).

De kapitalisatie gebeurt niet tegen het in fiscale zaken geldende tarief van 7%, maar wel tegen het gerechtelijke tarief.

Er werd gevonnist dat de teruggave van voorafbetalingen wegens het niet tijdig vestigen van een aanslag voortvloeit uit artikel 1376 omdat de Belgische Staat deze sommen onverschuldigd inhoudt. Het gevolg daarvan is dat de intresten op de terugbetaling kunnen worden gekapitaliseerd (Brussel 01.03.2012, 2009/FR/21).

7.2.3. Contra kapitalisatie

Het hof van beroep van Brussel heeft de kapitalisatie geweigerd omdat de regeling uit het WIB zou afwijken van de gemeenrechtelijke regeling inzake de toekenning van schadevergoedingen, waaronder intresten, in die zin dat de kapitalisatie in het WIB niet is voorzien (Brussel 29.10.2003; zie ook Antwerpen 26.10.2010, 757 en Brussel 07.03.2013, 2009/AR/3158).

Het Hof van Cassatie sluit zich hierbij aan en oordeelt dat kapitalisatie niet mogelijk is omdat de fiscale regeling van moratoriumintresten afwijkt van de burgerrechtelijke en geen kapitalisatie van intresten toelaat (Cass. 18.06.2010, TFR 2010/75, p. 963, noot).

De redenering is dat artikel 418 WIB 92 een eigen stelsel van moratoriumintresten regelt dat afwijkt van de regels van het burgerlijk recht, niet enkel inzake de toepasselijke rentevoet, maar ook met betrekking tot de berekeningswijze van de verschuldigde intresten. Omdat artikel 418 WIB 92 zelf niet in de mogelijkheid voorziet om vervallen intresten te kapitaliseren en omdat de Fiscale Wet van openbare orde is en strikt moet worden toegepast, moet worden besloten dat de regelen met betrekking tot de moratoire intrest in burgerlijke zaken niet van toepassing zijn op de in artikel 418 WIB 92 bedoelde terug te geven sommen (Antwerpen 21.09.2010).

In dezelfde zin, zie Luik 15.05.2024, 2022/RG/51.

8. Verwijlintresten – nalatigheidsintresten bij laattijdige betaling moratoriumintresten

De ‘vereffening van de moratoriumintresten geschiedt in principe op het einde van de tweede maand die volgt op deze waarin de Gewestelijke directeur invordering zijn beslissing houdende toekenning van moratoriumintresten heeft getroffen’. Als er moratoriumintresten worden toegekend ingevolge een bij vonnis verleende ontheffing, geschiedt de vereffening ‘in de loop van de derde maand die volgt op de beslissing houdende toekenning van moratoriumintresten’ (Com.IB 418/28).

Wanneer door omstandigheden de Administratie talmt met de uitbetaling van moratoriumintresten, zijn hierop verwijlintresten verschuldigd (Rb. Antwerpen 10.01.2011, 07/1373/A, Fiscale Koerier 2011/165).

Noteer dat de belastingplichtige in de voormelde casus ook nog een schadevergoeding van 10.000 EUR kreeg toegekend. Uit het dossier bleek dat de Administratie zodanig obstructie had gespeeld, dat de handelwijze een ‘fout’ uitmaakt in de zin van artikel 1382 B.W. De ‘schade’ bestaat uit inspanningen en kosten om te verkrijgen waar hij recht op heeft. Deze schade is niet begrepen in de rechtsplegingsvergoeding.

9. Belastbaarheid van moratoriumintresten

Beroepsmatig verkregen

Moratoriumintresten ontvangen in een beroepsmatige context zijn belastbare inkomsten.

Moratoriumintresten behoren immers tot de belastbare winst (Com.IB 183/4, onder verwijzing naar Cass.20.02.1962, ‘Produits Chimiques des Flandres’, Bull. 391, p. 1837).

Privaat verkregen

Moratoriumintresten verkregen in een private context (particulier) zijn niet belastbaar en kwalificeren dus niet als belastbare roerende inkomsten.

De administratieve commentaar bepaalt immers dat moratoriumintresten aan natuurlijke personen toegekend ingevolge terugbetaling van belastingen niet de aard hebben van belastbare inkomsten (Com.IB 23/411 en Com.IB 19/29).

10. Vernietiging van de aanslag – hertaxatie – subsidiaire aanslag en moratoriumintresten

Wanneer een aanslag wordt vernietigd omdat hij niet werd gevestigd overeenkomstig een wettelijke regel, met uitzondering van een regel betreffende de verjaring, kan de Administratie een nieuwe aanslag vestigen (cf. artikel 355 WIB 92).